Las reclamaciones económico-administrativas. Actos reclamables
Como vía específica de resolución de controversias en el ámbito, no solamente de la gestión de los tributos, sino también en el de los gastos públicos, ha existido tradicionalmente en nuestro país la correspondiente a las reclamaciones económico-administrativas. Se trata justamente de uno de los elementos que sirven para la diferenciación del Derecho Financiero dentro del conjunto del ordenamiento de las Administraciones Públicas.
La LGT se refiere en su articulado de manera expresa sólo al ámbito de aplicación de las reclamaciones económico-administrativas relacionadas con la aplicación de los tributos, incluida la imposición de sanciones tributarias (art. 226 LGT).
Entramos a analizar los actos de aplicación de los tributos que son susceptibles de reclamación económico-administrativa. La LGT (art. 227) aborda esta importante cuestión en dos pasos: primero define en términos genéricos los actos reclamables y, a continuación, detalla estos actos mediante una lista. Como hemos dicho, esta fórmula se completa con una lista (mejor dicho, varias listas) de actos concretos.
La primera de estas listas, incluida en el apartado segundo del artículo 227, es la relativa a los actos de aplicación del tributo a cargo de la Administración, es decir, los actos dictados en los procedimientos de gestión, inspección o recaudación. Esta lista es ejemplificativa, de carácter no cerrado. Los actos incluidos en ella son los siguientes:
a) Las liquidaciones provisionales o definitivas. Advertimos que, como ha manifestado la Jurisprudencia, las liquidaciones definitivas son impugnables incluso en los casos en que confirman la provisional.
b) Las resoluciones expresas o presuntas derivadas de una solicitud de rectificación de una autoliquidación o de una comunicación de datos. Dejando de lado las «comunicaciones de datos», que no existen en la actualidad, hay que decir que las resoluciones recaídas en un procedimiento derivado de solicitud de rectificación de la propia autoliquidación (art. 120.3 LGT y correspondiente desarrollo reglamentario) son auténticas liquidaciones.
c) Las comprobaciones de valor de rentas, productos, bienes, derechos y gastos, así como los actos de fijación de valores, rendimientos y bases, cuando la normativa tributaria lo establezca. Es decir, prácticamente nunca, en tanto se mantenga la normativa actual sobre la comprobación, que, como regla general, no admite la impugnación autónoma del acto que declara el valor, cuyos posibles vicios deben ser atacados en el recurso contra la liquidación que finalmente se produzca sobre la base de los valores comprobados.
d) Los actos que denieguen o reconozcan exenciones, beneficios o incentivos fiscales. Se trata de un acto de gestión necesario en aquellos casos en que la exención o beneficio fiscal tiene carácter rogado.
e) Los actos que aprueben o denieguen planes especiales de amortización. Las cantidades que se imputen por las empresas a amortización, es decir, a compensar la depreciación efectiva de los elementos materiales o inmateriales del inmovilizado. La determinación de cuál es la depreciación efectiva se hace en base a la aplicación de unas reglas establecidas en la normativa del Impuesto sobre Sociedades, la cual admite que, en lugar de estas reglas generales, el cálculo se establezca de acuerdo con los criterios contenidos en un plan especial que el contribuyente propone a la Administración. La resolución expresa por la que la Administración aprueba o rechaza el plan propuesto es lo que constituye el acto recurrible. Se trata de uno de los escasos actos de gestión, distintos de la liquidación o supuestos asimilados, que es susceptible de impugnación autónoma.
f) Los actos que establezcan el régimen tributario aplicable a un obligado tributario, en cuanto sean determinantes de futuras obligaciones, incluso formales, a su cargo. Por ejemplo, el acto por el que se pronuncia la exclusión del régimen de estimación objetiva.
g) Los actos dictados en el procedimiento de recaudación. Como sería, por ejemplo, la providencia de apremio.
Además de esta lista, relativa a actos administrativos en los procedimientos de gestión, inspección o recaudación, en el apartado tercero del mismo precepto se añade otra categoría de actos reclamables en vía económico-administrativa: los de imposición de sanciones. Las sanciones se imponen en un procedimiento separado del de gestión o inspección. La resolución que concluye dicho procedimiento es susceptible de impugnación independiente. Pero, si el sujeto impugnara también el acto de liquidación de la deuda, ambos recursos se acumularán y serán resueltos por el órgano competente para resolver sobre la deuda.
Por otra parte, existe una importante especialidad en el caso de recursos contra sanciones, al no ser los actos que las imponen ejecutivos, de manera que no será necesario plantear su suspensión.
La tercera categoría de actos reclamables es la que se refiere a actuaciones de aplicación del tributo, no mediante actos de la Administración, sino de los particulares. En estos casos, la controversia no será entre la Administración y el obligado tributario, sino que será una controversia entre particulares, pero que, al versar sobre la aplicación de los tributos, es resuelta en vía económico-administrativa. Las actuaciones en cuestión (art. 227.4<LGT) son las siguientes:
a) Las relativas a las obligaciones de repercutir y soportar la repercusión prevista legalmente. La repercusión de la cuota tributaria, como ya sabemos, es una obligación que incumbe a los contribuyentes en IVA e Impuestos Especiales, que deben incluir dicha repercusión de manera separada en la factura. El sujeto obligado a soportar la repercusión puede discrepar del importe de la misma, o incluso de la procedencia de la misma. Esta discrepancia deberá ser ventilada mediante presentación de reclamación ante el Tribunal Económico-Administrativo.
b) Las relativas a las obligaciones de practicar y soportar retenciones o ingresos a cuenta. Supuesto equiparable al anterior: si el sujeto a quien se le practica la retención discrepa de la procedencia de la misma o del modo en que ha sido calculada, deberá plantear esta cuestión ante el Tribunal Económico-Administrativo.
c) Las relativas a la obligación de expedir, entregar y rectificar facturas que incumbe a los empresarios y profesionales. La controversia en este caso se plantearía en el caso de que un sujeto al que debe ser entregada factura por una empresa con la que ha concluido determinada operación, no recibiera dicha factura o la recibiera en unos términos que considera como no conformes con las exigencias de la normativa fiscal sobre esta cuestión. Esa controversia se ventilaría también en la vía económico[1]
d) Las derivadas de las relaciones entre el sustituto y el contribuyente.
Para concluir la delimitación de las actuaciones tributarias susceptibles de impugnación, el apartado 5 del mismo artículo 227 establece una lista de actos que no son susceptibles de reclamación en esta vía. Se trata de los siguientes:
a) Los que den lugar a reclamación en vía administrativa previa a la judicial, civil o laboral o pongan fin a dicha vía.
b) Los dictados en procedimientos en los que esté reservada al Ministro de Hacienda o al Secretario de Estado de Hacienda la resolución que ultime la vía administrativa. Aunque en la regulación de la LGT 2003 se excluye al Ministro de la lista de órganos de la vía económico-administrativa, el Ministro y el Secretario de Estado de Hacienda son las autoridades superiores del Ministerio en el que se integran los Tribunales Económico. Por ello, se mantiene la exclusión de la posibilidad de residenciar ante los Tribunales Económico-Administrativos (el TEAC, en este caso) la impugnación de sus actuaciones.
c) Los dictados en virtud de una Ley del Estado que los excluya de reclamación económico-administrativa. Como sucede, por ejemplo, con la resolución del procedimiento de revocación. Otro ejemplo sería el de las actas con acuerdo.
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Ángel Ureña Martín 
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